收入確認的毛額法和淨額法沒有區別，但對公司的營業收入、毛利率和基於總收入的某些稅前扣除額影響較大。 新營收準則的營收確認規定，縮小了企業操縱營收的空間，進一步強化了會計資訊在同行業的可比性。
近年來，公共基礎設施建設、紓困專案建設、城市投資平台建設等需求增加，使得委託建設行業發展更加多元化。
近日，筆者在實際工作中發現，部分納稅人對委託建築業務所得應按總額法還是淨額法確認不清楚。 事實上，只要對最新的會計準則和相關稅收法規進行綜合分析，就不難得出結論。
典型案例
A公司為國有控股建築企業，主營業務受母公司N城城建設集團委託，從事N城基礎設施建設。 2024年1月，N城城建集團與A公司簽訂《專案管理委託施工合同》，約定A公司負責某城市公路建設專案的施工管理工作。
根據協議，專案投資額為30億元，建設費為專案概算的15%，施工付款方式為協議簽訂後30天內10%，然後按季度完成專案投資比例的80%。 初審完成後支付決算的95%，其餘審核完成後支付。 N城城建集團與A公司確認委託施工關係後，A公司通過招標將部分工程分包給其他公司，A公司與下游分包公司簽訂了《施工協議》。 根據合同進度，專案完成後，A公司確認收入為045億元。 在2024年的稅務評估中，當地稅務機關發現A公司存在大量滯留發票。 對此，有觀點認為，A公司應採用總計法確認收入，以確認專案的收入。
方法論
總法和淨值法是會計中的流行術語。 財政部頒布的《企業會計準則第14號——收入》（以下簡稱《新收入準則》）進一步規範了收入確認方法。 新收入準則第五章第三十四條規定，企業在將商品轉讓給客戶前能夠控制商品的，由企業作為主要負責人，應當按照收到或應收對價總額確認收入否則，企業為**人，收入應按其預期有權收取的佣金或手續費金額確認，該金額按已收或應收對價總額扣除應付給其他相關方的價款後的淨額確定， 或根據既定的佣金金額或比例。
不難發現，上述規定主要區別在於企業是主要負責人還是第一責任人。 企業為主要責任人的，採用毛額法確認收入;如果企業只有**人，則按淨額進行收入確認。 那麼，如何判斷企業是主要負責人還是第一責任人呢？關鍵是在將貨物轉移給客戶之前，看看公司是否對貨物有控制權。
企業在將貨物轉讓給客戶之前能夠控制貨物的情形包括：企業從第三方取得貨物或其他資產的控制權，再轉讓給客戶;企業能夠帶領第三方代表企業向客戶提供服務;企業從第三方獲得對商品的控制權後，將該商品與其他商品整合成一定的產出組合，通過提供重大服務將其轉讓給客戶。 企業在將商品轉讓給客戶之前，在具體判斷企業是否擁有對商品的控制權時，不應侷限於合同的法律形式，而應考慮一切相關事實和情況。 這些事實和情節包括：向客戶轉讓貨物的主要責任由企業承擔;企業承擔商品轉讓前或轉讓後的庫存風險;企業有權根據自己所交易商品的優劣作出決定其他相關事實和情況。
收入確認的毛額法和淨額法沒有區別，但對公司的營業收入、毛利率和基於總收入的某些稅前扣除額影響較大。 新收入準則關於收入確認的規定，減少了企業操縱收入的空間，進一步加強了同行業會計資訊的可比性，強調企業應遵循企業會計準則和實際經營內容做出合理合規的判斷，而不是根據企業需求隨意選擇，避免會計資訊失真。
個案研究
在實踐中，企業可能會對委託建設設定不同的條件，不可能用乙個完全統一的標準來界定委託建設的收入，但根據收入的定義，有乙個基本的判斷原則：是否會給企業帶來經濟效益，是否會導致企業所有者權益的增加。
基於此，筆者認為委託施工業務應從以下幾個方面採取總金額法或淨額法：
首先，施工成果歸委託方所有，不涉及控制權的轉讓
二是代理商會單獨收取代理手續費或管理費;
三是專案建設資金單獨控制（受託方不能隨意處置）。
一般而言，同時滿足這三個條件的委託建設所得，可以按淨額法確認。
本案中，雖然A公司負責立項，但在城市大道竣工驗收後直接轉讓給N城城建集團，A公司自始至終並未取得城市大道的所有權或經營權， 並且只負責建設過程中的專案管理，轉讓過程不涉及所有權的轉讓，因此不存在控制權轉讓的問題。同時，雙方簽訂的代理建設協議明確規定，代理建設費為15%，並根據專案進度分期支付。
也就是說，代理施工費是A公司專案管理勞務的報酬，專案的概算預算為1成本的5%為A公司的收入，收到的30億元專案進度款與A公司無關。 此外，根據雙方簽訂的代理建設協議，雙方需要開立共同監理賬戶，工程支出經委託方N城建集團授權後方可動用。 該賬戶中沒有資金存量，A公司沒有控制權。
綜上所述，筆者認為A公司應當按淨額確認收入。
稅務處理
符合受託施工業務認定標準的，需由委託方與施工代理簽訂委託施工合同，按合同約定的條款繳納工程施工費或管理費，由施工代理負責整個專案專案的流程管理。
在實踐中，施工主體還可能存在立項、墊付建設資金等情形，需要根據其實際從事的業務性質來確定。 常見的一種情況是，代建方以自己的名義發起專案，取得土地使用權，施工完成後，以自己的名義辦理產權，再轉讓給委託方，這已經不是真正意義上的代建，而是屬於代建方自己開發的房地產專案。 專案竣工移交委託方時，按“出售不動產”繳納增值稅、土地增值稅和企業所得稅。
另一種常見的情況是建設方墊付建設資金。 代理建設方從事代理建設管理的，同時為代理建設專案墊付全部或部分建設資金的，需要分拆業務，分別簽訂委託建設合同和借款合同，取得的代理建設費或管理費收入按《經紀服務》繳納增值稅和企業所得稅。同時，其取得的資本占用費（利息性質）所得，按“貸款服務”規定，應繳納增值稅和企業所得稅。
稅規中對毛額法或淨額法的適用尚無明確規定，目前判斷主要依據新收入準則。 基於此，筆者建議企業在遇到相關問題時，一定要注意合理性和合規要求，規避稅務風險。 如遇到不確定事項，建議及時與主管稅務機關溝通解決。
版本說明
本文**：中國稅務報，作者：陳濤，關注【明稅】訂閱更多內容。