作者：王泉，訴訟律師，桂一偉，訴訟律師|注意：是的。
【稅法寫作】新聞
實踐中，由於企業資本的跨學科性，大多數人甚至會計專業人士都無法準確區分資本公積金、盈餘公積金、法定公積金和未分配利潤，很多企業也不知道如何明確劃分企業資本轉股為股本，進行合規的稅務處理。 在上一篇文章《不同股權結構模式下公司的法律和稅務考慮》中，我們簡要提到了公司轉股的稅務問題，為了方便企業充分掌握公司轉股本的涉稅法律問題，本文進一步分析和分享。
[律師總結]。
1、如何區分資本公積、盈餘公積、全權公積、法定公積金、未分配利潤等資本賬戶？
首先，上述資本專案均為會計準則中的所有者權益專案。 所有者權益包括實收資本（股本）、資本公積、盈餘公積、未分配利潤等專案。 其次，盈餘公積金屬於企業稅後淨利潤分配後的所有者權益專案，未分配的淨利潤是未分配利潤的所有者權益專案，即盈餘公積金實質上是企業的淨利潤，但會計核算已經換算記賬。 法定公積金和全權公積金來源於《公司法》的規定，是法律概念。 根據《公司法》的規定，“公司分配當年稅後利潤時，應當提取利潤的10%，並納入公司的法定公積金”，“經股東會或者股東大會決議，也可以從稅後利潤中提取公積金”。 因此，法定公積金和任意公積金也是利潤分配後的所有者權益，實質上是企業的淨利潤。 在會計處理上，法定公積金和任意公積金屬於盈餘公積金的子主體，也可以直接表示為盈餘公積金=法定公積金+任意公積金。 最後，資本公積金專案包括股權溢價、法定資產的重估和增值以及捐贈資產的價值。 其中，股本溢價是指股東投入的資本超過股本的部分，實質上是股東權益成本的投資。 此外，資本公積金專案與股東出資無關，在會計核算中體現在所有者權益（一般為淨資產）的增加或減少上，但這種增加與公司收益無關。 因此，我們可以把資本公積——資本溢價看作是股東權益成本的投資，資本公積（其他資本公積）雖然增加了公司的資產，但它不是股東權益成本的投資，也不是企業的收益。 基於此，從概念的範圍出發，我們可以總結如下圖：
至於為什麼一開始就區分上述概念，一方面，大多數人在實踐中無法區分它們，甚至法律專業人士和會計專業人士也無法明確定義它們。 另一方面，正是這種區分和定義，為我們準確理解和處理不同資本專案轉股本的法律和稅務合規以及涉稅待遇提供了基礎理論。
2、自然人股東增加股本如何納稅？
公司資本轉換包括公司向股東轉讓具有資本公積、盈餘公積和未分配利潤的股份以及其他所有者權益專案，具體體現股東（或註冊資本）持有的**數量增加，以及公司級所有權專案內部賬戶的變動，但公司淨資產未變。 不同所有者權益專案在股本轉換的稅務處理上存在顯著差異。 我們先來看看不同專案中自然股東的區別，以增加股本。 首先，如上所述，盈餘儲備金和未分配利潤都與公司的淨利潤有關，但只是會計是否對內處理淨利潤的區別。 因此，公司將盈餘公積金和未分配利潤轉給股東以增加股本的行為，實質上是公司先將利潤分配給股東，然後股東再向公司分紅投資的行為。 公司向股東分紅，自然人股東按“利息、股利、紅利”的稅率繳納20%的個人所得稅; 股東以分紅向公司投資的行為不屬於法律徵稅範圍。 其次，如上所述，資本公積——資本溢價屬於股東超過股東出資額的資本投入，屬於股東出資成本。 公司將資本溢價轉換為增資，不會改變資本**對股東出資的性質，並且沒有反映在公司層面的收入。 基於此原因，公司以資本溢價轉資增資的，不視為向股東派發股利，自然人股東無需繳納個人所得稅。 但實踐中，大多數稅務機關在理解稅務檔案時，從解釋的角度看，他們認為，資本溢價轉化為資本不需要申報繳納個人所得稅的情況，只適用於股份，不適用於有限責任公司。 具體理由是“對註冊資本和未分配利潤、盈餘公積金以及發行**溢價以外的其他資本公積的轉換，按照現行政策規定，按照”利息、股利、紅利收入“專案徵收個人所得稅，**溢價是指股份***，不是指具有”股權溢價“的有限責任公司。 當然，我們仍然認為，這種過度限制和僵化的認識，不符合“稅收法定”的基本原則，也違背了“稅收公平”原則。 實踐中，有限責任公司的股權溢價折算為增加股本的，企業可以在繳納稅款後向上級稅務部門申請行政復議。 第三，對於除資本溢價以外的其他資本公積，如上所述，不屬於股東層面的股權投入成本增加了公司成立時的所有者權益，而對於股東來說，其權益資產增加了。 因此，公司向股東轉移其他資本公積以增加股本時，應視為對股東的分紅，自然人股東應繳納個人所得稅。 此外，根據財稅〔2015〕101號和財政部、國家稅務總局、2019年第78號公告，上市公司、企業自然人股東在取得盈餘公積、未分配利潤等資本公積轉為股本時，除發行**溢價外，可享受“差異化”稅收優惠政策。 具體優惠安排為：個人持有**持有**超過1年的，分紅、分紅所得暫免個人所得稅; 持有期超過1個月至1年（含1年）的，分紅所得暫減50%，計入應納稅所得額; 持有期不足1個月（含1個月）的，股息收入全額計入應納稅所得額。 其中，相關限制性股票的持有期限按照財稅〔2012〕85號的規定確定，即個人持有的上市公司限制性股票禁令解除後取得的股利、股利，按照本通知的規定計算計稅， 扣留時間自解除禁令之日起計算。至於企業限售股持有期限的確定，稅務部門沒有特別規定，應按照一般規定，即從個人股東處獲得股權的日期確定。 根據財稅〔2015〕116號檔案規定，“自2016年1月1日起，全國中小高新技術企業向未分配利潤、盈餘公積金和資本公積金的個人股東轉讓股本時，如果個人股東一次性繳納個人所得稅有困難，可以根據實際情況自行制定分期繳納稅款方案， 在不超過5個日曆年（含）內分期繳納，並將有關資訊報主管稅務機關備案。 “上述中小型高新技術企業是指在中國註冊審計和收集的，已被認定為高新技術企業，年銷售額和總資產不超過2億元，員工人數不超過500人的企業。
3、公司法人股東增加股本時如何納稅？
在分析公司法人股東增加股本時如何納稅之前，我們先明確乙個基本原則，即《企業所得稅法》規定“符合條件的居民企業之間的股利、紅利等股權投資收入，視為免稅所得，免徵企業所得稅”。 關於居民企業的認定，《企業所得稅法》也明確規定，“本法所稱居民企業，是指依法在中國境內設立的企業，或者依照外國（地區）法律設立但在中國境內有實際管理機構的企業。 根據上述規定，公司以未分配利潤、盈餘儲備金、**溢價以外的其他資本公積金向公司法人股東（居民企業）折算的，雖為股利收入，免徵企業所得稅。 參考上述分析，如果將溢價最高的股份形成的資本公積轉給公司法人的股東，則不視為股息，不屬於企業所得稅的範圍。 對於有限責任公司以股權溢價形成的資本公積，在實踐中，無論是否確認為股利，都無需繳納企業所得稅。 此外，根據《企業所得稅法實施條例》的規定，“企業所得稅法第二十六條第（二）項、第（三）項所稱股利、紅利等股權投資收益，不包括居民企業公開發行上市12個月以下取得的投資收益。 即公司法人股東持有上市公司不足12個月的，其取得的股利所得不屬於免稅範圍，需要繳納企業所得稅。
4. 合夥企業的非法人股東在增加股本時如何納稅？
與自然人股東和法人股東不同，合夥企業的非法人單位在所得稅層面不是納稅人。 在計算合夥企業的所得稅時，有必要滲透到合夥企業的投資者。 因此，在合夥企業的非法人股東轉換股本時，向他們納稅特別複雜。 其複雜性體現在以下幾個方面：一是合夥人為自然人，合夥企業取得的股息和紅利收入是否按營業收入繳納個人所得稅？ 二是合夥人為自然人，合夥企業從上市公司和首家公司取得的股利、紅利收入是否享受“差異化”稅收優惠政策？ 第三，如果合夥人是自然人，合夥企業取得的被投資公司的資本公積金是否以資本溢價折算為股本，不徵稅？ 第四，如果合夥人是法人，合夥企業獲得的股息和紅利收入是否免稅？ 第五，如果合夥人是公司的法人，被投資公司以合夥企業獲得的資本溢價形成的資本公積是否不徵稅？ （1）對於第乙個問題，我們在上一篇文章《合夥企業外商投資股權涉稅問題法律問題彙總》中提到，合夥企業因外商投資而分配的利息、股利、紅利不計入合夥企業收益，而應單獨計入利息， 投資者取得的股息、紅利所得，個人所得稅按“利息、紅利、紅利所得”的應稅專案計算繳納。（2）關於第二個問題，由於差額股利和股利的稅收優惠政策是針對個人股東的，合夥企業股東獲得的股利和股利不受上述政策規定的約束。 （3）關於第三個問題，我們堅持認為，資本公積轉換為以資本溢價形成的股本不視為股息，因此自然人通過合夥企業獲得的股本轉換無需繳納個人所得稅。 但是，除資本溢價以外的資本公積金轉換為資本時，仍應視為股息，需要對股息和股息收入分別計算和徵收個人所得稅。 需要指出的是，在適用國稅發[1997]198號和國稅發[2010]54號時，稅務機關仍很有可能認定上述檔案不適用於個人股東以外的其他型別股東，以及有限責任公司將溢價轉換為股本。（4）關於第四個問題，《企業所得稅法》關於居民企業之間免徵分紅的規定中提到的居民企業不包括獨資企業和合夥企業。 因此，公司通過合夥企業間接投資取得的股利和股利不屬於上述免稅範圍，需要繳納企業所得稅。 （5）對於第五個問題，第三個問題的基本原則是，資本公積轉換為以資本溢價形成的股本不計入股息，合夥人為法人的，不徵收企業所得稅。 但是，將資本溢價以外的資本公積轉換為資本被視為股息，需要繳納企業所得稅。
除上述稅收政策外，本文引用的稅收政策檔案還包括：國稅發[1997]198號、國稅[1998]333號、國稅函發[1998]289號、國稅發[2010]54號、財稅[2015]116號等。 